DURS, št. 4230-58/2008, 25. 4. 2008
V tristranskem poslu
izvoza blaga iz Slovenije v Švico sta udeležena dva slovenska davčna
zavezanca in davčni zavezanec iz Švice. Prvi slovenski davčni
zavezanec je proizvajalec blaga, drugi davčni zavezanec iz Slovenije
je posrednik ali komisionar, ki tudi izvede izvozno carinjenje blaga,
davčni zavezanec iz Švice je kupec blaga.
V zvezi z omenjenim
primerom, na vprašanja ali sta opravljeni dve dobavi ali samo ena
dobava blaga, ali mora proizvajalec za dobavo blaga posredniku iz
Slovenije obračunati DDV in ali na obdavčitev posredniške dobave
blaga vpliva dejstvo, da posrednik deluje v tujem imenu za tuj račun
ali kot komisionar, odgovarjamo:
V primeru
posredovanja pri dobavi blaga, ki se izvede na podlagi komisijske
pogodbe, sta opravljeni dve dobavi blaga. Z dobavo blaga kupcu, ki jo
izvede komisionar, je hkrati opravljena tudi dobava blaga med
komitentom in komisionarjem.
Dobavitelj blaga
(proizvajalec) mora posredniku (komisionarju) na izdanem računu
obračunati DDV, tudi če komisionar dobavi blago končnemu kupcu zunaj
EU.
Posredovanje pri
izvozu blaga v tujem imenu za tuj račun pri dobavi blaga je
opravljanje storitev, posredovanje pri izvozu blaga v svojem imenu na
podlagi komisijske pogodbe je dobava blaga.
Obrazložitev:
Dobava blaga v skladu
s prvim odstavkom 4. člena Zakona o davku na dodano vrednost - ZDDV-1
(Uradni list RS, št. 117/06 in 52/07) pomeni prenos pravice do
razpolaganja z opredmetenimi stvarmi, kot da bi bil prejemnik
lastnik. Za dobavo blaga se na podlagi določbe c) točke drugega
odstavka 6. člena ZDDV-1 upošteva tudi prodaja blaga po pogodbi, na
podlagi katere se plača provizija ob nakupu oziroma prodaji blaga.
V skladu s 788.
členom Obligacijskega zakonika – OZ-UPB1 (Uradni list RS, št.
97/07) se s komisijsko pogodbo komisionar zavezuje, da bo za plačilo
(provizijo) v svojem imenu in za račun komitenta opravil enega ali
več poslov, ki mu jih je zaupal komitent. V konkretnem primeru je
upoštevano, da se komisionar (posrednik) zavezuje, da bo blago
posredoval tretjim osebam izven EU.
Na podlagi sklenitve
komisijske pogodbe med komitentom in komisionarjem ter predajo blaga
komitentu z namenom prodaje tretji osebi, dobava blaga še ni
opravljena (obdavčljiv dogodek še ni nastal), saj komitent ostane
lastnik stvari (blaga) do prodaje končnemu kupcu. Šele če komitent
izrecno dovoli komisionarju, da blago, ki mu je bilo zaupano, obdrži
zase kot kupec oziroma ga dobavi kot prodajalec po ceni, ki velja ob
izvršitvi zaupanega posla, v skladu s 792. členom OZ nastane med
komitentom in komisionarjem razmerje iz prodajne pogodbe (dobava
blaga). Med komitentom in komisionarjem je zato, razen v primeru iz
prejšnjega stavka, dobava blaga opravljena v trenutku, ko komisionar
blago dobavi končnemu kupcu.
Oprostitev plačila
DDV pri izvozu blaga določa a) točka prvega odstavka 52. člena
ZDDV-1. Oproščena je tista dobava blaga, ki ga iz Slovenije odpošlje
ali odpelje v namembni kraj izven Skupnosti prodajalec ali druga
oseba za njegov račun. Dobava, ki jo opravi komitent, je na podlagi
19. člena ZDDV-1 obdavčena dobava v Sloveniji, ker ne gre za dobavo
blaga iz 20. člena ZDDV-1, na podlagi katere bi dobavitelj lahko
uporabil določbo o oprostitvi zaradi izvoza blaga. Oprostitev plačila
DDV se tako nanaša le na izvozno dobavo blaga, ki jo opravi
komisionar kupcu blaga iz tretje države, ne pa tudi na dobavo, ki jo
opravi komitent komisionarju.
Na podlagi navedenega
sta v primeru komisijskega izvoza opravljeni dve dobavi blaga, pri
čemer komitent na izdanem računu ne more uporabiti določbe o
oprostitvi obračuna in plačila DDV.
Oprostitev plačila
DDV bi bila za proizvajalca blaga (dobavitelja) možna le pri izvoznih
posredniških dobavah blaga, kjer bi »posrednik« deloval v
tujem imenu za tuj račun, saj bi v tem primeru dobavitelj za dobavo
blaga izdal račun končnemu kupcu iz tretje države s sklicevanjem na
52. člen ZDDV-1, posrednik pa bi izstavil dobavitelju račun za
opravljeno storitev posredovanja (provizijo) ob klavzuli oprostitve
iz 55. člena ZDDV-1.